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企业重组税收政策放宽后的纳税处理

企业重组税收政策放宽后的纳税处理


日期:2015-10-26
     当前,我国国民经济进入了转型升级阶段,企业重组整合日益加快, 《财政部、国家税务总局关于促进企业重组有关企业所得税处理问题的通知》 (财税〔2014109 号)就享受特殊性税务处理的条件明确放宽,为企业重组整合提供了税收助力器。

一、关于股权收购

《财政部、国家税务总局关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》 (财税〔200959 号)第六条第(二)项中有关“股权收购,收购企业购买的股权不低于被收购企业全部股权的 75%”规定调整为“股权收购,收购企业购买的股权不低于被收购企业全部股权的 50% 。原文修改为“股权收购,收购企业购买的股权不低于被收购企业全部股权的 50% 且收购企业在该股权收购发生时的股权支付金额不低于其交易支付总额的 85%

二、关于资产收购

将财税〔200959 号文件第六条第(三)项中有关“资产收购,受让企业收购的资产不低于转让企业全部资产的 75%”规定调整为“资产收购,受让企业收购的资产不低于转让企业全部资产的 50% 。原文修改为“资产收购,受让企业收购的资产不低于转让企业全部资产的 50% 且受让企业在该资产收购发生时的股权支付金额不低于其交易支付总额的 85%

我们以案例形式就股权收购重组方式分析如下。

【案例分析】

A 投资公司以 10000 万元投资并持有 a 房地产公司 100%的股权,2014 1 1 日,A 公司拟转让 a 房地产公司 60%的股权(每股市价 5 元,每股计税基础1 元)给 B 公司,双方作价 30000 万元,B 公司给 A 公司其所持有的 b 公司股权5000 股(每股市价 5.2 元,每股计税基础 1 元)作价金额 26000 万元,非股权支付金额 4000 万元。假定该股权收购交易活动符合特殊性税务处理的条件。那么B 公司、A 公司该如何进行企业所得税处理?

由于收购企业 B 公司购买被收购企业 A 公司股权的 60% 已经超过 50% 并且股权支付金额为 86.67% 26000÷(260004000 ,大于 85%。因此,符合特殊性税务处理条件,该股权收购交易可以选择按以下规定处理:

1.被收购企业的股东取得收购企业股权的计税基础,以被收购股权的原有计税基础确定。

2.收购企业取得被收购企业股权的计税基础,以被收购股权的原有计税基础确定。

3.收购企业、被收购企业的原有各项资产和负债的计税基础和其他相关所得税事项保持不变。

据此,A 公司、B 公司的所得税处理如下:

1.A 公司收到 B公司享有的 b 公司股权的计税基础为 5200 万元 10000×60%×86.67%

另外,非股权支付金额 4000 万元中,根据财税〔200959 号文件规定“重组交易各方按照规定符合特殊性税务处理的, 对交易中股权支付暂不确认有关资产的转让所得或损失的, 其非股权支付仍应在交易当期确认相应的资产转让所得或损失,并调整相应资产的计税基础” 。非股权支付对应的资产转让所得或损失=(被转让资产的公允价值-被转让资产的计税基础)×(非股权支付金额÷被转让资产的公允价值)

A公司收到的非股权支付金额4000万元所对应的资产转让成本=10000×60%×4000/260004000)=800(万元)

A公司收到的非股权支付金额4000万元所对应的资产转让所得=40008003200(万元)

《企业会计准则第 7 号——非货币性资产交换(2006 》规定,非货币性资产交换同时满足下列条件的, 应当以公允价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本,公允价值与换出资产账面价值的差额计入当期损益: (一)该项交换具有商业实质; (二)换入资产或换出资产的公允价值能够可靠地计量。换入资产和换出资产公允价值均能够可靠计量的, 应当以换出资产的公允价值作为确定换入资产成本的基础,但有确凿证据表明换入资产的公允价值更加可靠的除外。

A公司和 B 公司之间的股权交换具有商业实质,按照会计准则应处理如下:

A 公司会计处理:

借:长期股权投资——b 公司 26000

银行存款 4000

贷:长期股权投资——a 公司 6000

投资收益 24000

作为 A 公司而言, 会计确认损益 24000 万元, 税法要求确认所得 3200 万元,所得税汇算清缴需要纳税调减 24000320020800 万元。同时,会计上认可取得的 b 公司股权的账面价值为 26000 万元, 但是税法上认为取得 b 公司股权的计税基础为 5200 万元,假设以后 A 公司把 b 公司的股权全部转让,收入 26000 万元,会计处理上认为没有收益,但是税法上会要求调增 20800260005200)万元,因为税法的计税基础是 5200 万元。

A 公司在 2014 年企业所得税年度纳税申报表填报当中,股权收购特殊性税务处理填报 A105100 表企业重组纳税调整明细表。A105000 表“第 36 行企业重组”账载金额 24000 万元,税收金额 3200 万元由 A105100 表自动生成,纳税调减 20800 万元。

2.B 公司收购 A 公司享有的 a 公司 60%股权的计税基础为 9200 万元(52004000

B 公司和 A 公司之间的股权交换具有商业实质,按照会计准则应处理如下:

借:长期股权投资——a 公司 30000

贷:长期股权投资——b 公司 5000

银行存款 4000

投资收益 21000

作为 B 公司而言,会计确认损益 21000 万元,税法不确认所得,所得税汇算清缴需要纳税调减 21000 万元。同时,会计上认可取得的 a 公司股权的账面价值为 30000 万元,但是税法认可取得 a 公司股权的计税基础为 9200 万元。B 公司年度纳税申报同 A 公司一样, 填报 A105100 表企业重组纳税调整明细表和 A105000 表“第 36 行企业重组”行。

3.股权收购完成后,B 公司、A 公司的原有各项资产和负债的计税基础和其他相关所得税事项保持不变。